Estado de evolucion del patrimonio neto en las cooperativas

En cuanto al Estado de Evolución Patrimonial la Resolución Técnica 24, al igual que para
los otros entes, dispone que la información se expondrá con la apertura entre el aporte de los
asociados y los resultados acumulados.

El aporte de los asociados, expone dos componentes diferenciados principalmente en virtud
de su destino: los que serán reintegrables a los asociados cuando decidan retirarse, y aquellos
que conformarán el patrimonio neto sin ser reintegrables. Por lo tanto, el análisis de los primeros
resalta la principal diferencia con las sociedades de capital, debido a su mayor variabilidad. Aún
más, se presentan distintas posturas sobre la sobre la clasificación contable de los aportes de los
asociados como pasivo o patrimonio neto.

Al respecto, Martin Lopez, Lejarriaga Perez de las Vaca, & Iturrioz del Campo (2007)
sostienen que la aparición de las normas internacionales de contabilidad (NIC) profundiza la
problemática al proponer que, los instrumentos que permitan al tenedor exigir al emisor su
reembolso, serán clasificados como pasivos. En consecuencia, para las NIC el capital social de
la cooperativa se correspondería a un pasivo, siendo ésta una definición que provoca inquietud
en el movimiento cooperativo. Del mismo modo, Caballero Casal, Ruiz Blanco, & Fernandez Feijóo Souto (2010), agregan que deben plantearse las consecuencias de la aplicación de la norma internacional sobre el principio de adhesión voluntaria y abierta, y sobre la justicia distributiva inherente en los valores cooperativos en general. Sostienen que, en la búsqueda por armonizar las normas contables a la internacional, necesariamente deben tenerse en cuenta los elementos sustanciales a la naturaleza de las Cooperativas, en virtud de que son entes que priorizan un componente social ante el financiero de las NIC.

En ese sentido, para un asociado a una Cooperativa, la motivación no es la obtención de una
rentabilidad del capital invertido, sino poder hacer uso de la actividad cooperativa.

Lógicamente, para poder llevar adelante esa actividad es necesario mantener un capital, pero la
naturaleza del aporte del asociado no es la de una inversión de riesgo, sino la de un medio para
materializar la actividad y cumplir con el objeto social. Se debe enfatizar que el elemento
sustantivo de una cooperativa es el desarrollo de la actividad cooperativizada, mientras que el
resultado positivo de un ejercicio económico tiene un carácter accesorio y complementario,
manifestando así el carácter no lucrativo cuyo objetivo se basa en prestar un servicio a sus
asociados. (Villacorta Hernandez, 2011). En Argentina, la Comisión Especial que trabajó sobre la Resolución Técnica 24, planteo el mismo debate respecto a la consideración de los aportes de los asociados a exponerse en el pasivo o en el patrimonio neto, en virtud de la variabilidad ilimitada de asociados. No obstante, la opinión mayoritaria concluye que deben exponerse como patrimonio neto dado que el propósito principal del asociado a un ente cooperativo es la obtención de bienes o servicios y no la obtención de acreencias.

Asimismo, la resolución 247 del INAES en su artículo tercero, ratifica el criterio afirmando
que las cuotas del capital suscriptas por los asociados, como las sucesivas capitalizaciones de
excedentes que les fueran adjudicadas, constituyen parte integrante del patrimonio neto. En síntesis, forman parte del Patrimonio Neto, en el rubro Aporte de asociados: como
aportes reintegrables: el capital social integrado por los asociados y la capitalización de
retornos, si hubiere, mientras que formarán parte del rubro Aporte de asociados, pero no serán
reintegrables a ellos sino que le corresponderán al INAES o al fisco provincial al momento de
liquidarse la entidad, conceptos tales como: ajustes del capital no capitalizables y otros aportes
de asociados no capitalizados. Será en su caso, responsabilidad de la Asamblea de asociados,
la decisión de capitalizar o no estos aportes o ajustes al capital, respetando lo que al respecto
exija la regulación vigente.

El segundo concepto que forma parte del Patrimonio Neto del ente, corresponde a los
Resultados Acumulados. Éstos a su vez se presentan en tres rubros: Reservas, Resultados No
Asignados y Resultados Diferidos.

Las Reservas, según define la Resolución Técnica 24 son excedentes retenidos por normas
legales, y deben exponerse separando cada una de ellas en función a su naturaleza. Tal como
analiza Torres (2014), las reservas sólo pueden originarse en disposiciones legales, es decir,
que está prohibido para la Asamblea, acumular excedentes en reservas que no estén
contempladas en alguna norma legal.

Actualmente, están previstas la Ley de cooperativas dos tipos de reservas, la reserva legal,
correspondiente al 5% del excedente de la gestión cooperativa con asociados; y la reserva
especial, originada en el excedente de la gestión cooperativa con no asociados y en el excedente
originado en operaciones ajenas a la gestión cooperativa. Así, la limitación a la acumulación de
riquezas es coherente con el carácter no lucrativo de este tipo de entidades.

Por otra parte, en relación a los Resultados no asignados, es importante mencionar que la
Asamblea debe asignar destino a la totalidad de los excedentes repartibles de manera que al
cierre de un ejercicio sólo pueden encontrarse en este rubro los importes correspondientes al
resultado del mismo, y si lo hubiera, algún ajuste a un resultado anterior. (Torres, 2014). Por último, en lo que se refiere a los Resultados diferidos, solo se menciona que incluyen
aquellos resultados que, en virtud de una norma contable específica, se imputan directamente a
patrimonio neto. En consecuencia, este rubro se origina en otras normas contables, al igual que
para las sociedades comerciales, por lo que sólo se presentan algunos ejemplos para clarificar
el origen, y se remite a cada una de las normas para mayor análisis.

Así, pueden considerarse resultados diferidos: Revaluaciones de Bienes de Uso, originados en la Resolución Técnica 31, Conversión de Estados Contables de Entes no integrados, procedimiento descripto en la Resolución Técnica 21, o Modificaciones en la Medición Contable de Instrumentos Derivados Clasificados como de Cobertura de acuerdo a la Resolución Técnica 18, entre otros

Debido a la aplicacion de las normas de ajustes  por inflacion de estados contables, el INAES a emitido la res 419/2019, donde aclara el tratamiento, mas especificamente en el ANEXO I, se menciona el orden de absorcion de perdidas, en el acapite 5°:

5º.- Absorción de pérdidas acumuladas a la fecha de transición: En las Cooperativas, cuando a la
fecha de transición (inicio del ejercicio anterior al del primer ejercicio de aplicación de la
Resolución Técnica Nº6 de la FACPCE, o inicio del primer ejercicio de aplicación de la Resolución
Técnica Nº6 de la FACPCE, de acuerdo con la opción elegida según lo previsto en la Resolución
Nº 539/18 de la FACPCE, según corresponda, no siendo de aplicación en este caso el punto
2.2.c) de la segunda parte de la Resolución Nº 539/18 de la FACPCE), y como consecuencia del
ajuste por inflación surgieran resultados no asignados negativos, las entidades podrán optar por
su absorción siguiendo el orden de absorción de pérdidas acumuladas establecido a continuación:

a) reserva especial por excedentes generados por prestación de servicios a no asociados del
artículo 42 de la Ley 20.337,
b) reserva legal,
e) reserva por revaluación de activos,
d) ajuste de capital.

En tal caso, deberá exponerse en el estado de evolución del patrimonio neto, una fila con los
saldos ajustados según resulta de la aplicación del ajuste por inflación, a continuación una fila que
muestre la absorción de resultados no asignados, y otra fila con los saldos modificados al inicio;
todo ello ad referéndum de la próxima asamblea anual ordinaria de asociados.
Asimismo, deberá dejarse constancia en nota a los estados contables si se ha ejercido la opción
mencionada.
El orden de imputación detallado debe observarse, salvo disposiciones legales o reglamentarias
en contrario. Las partidas utilizadas para la absorción de pérdidas, deberán reconstituirse a sus
valores anteriores, reexpresados en moneda de la fecha de determinación de los primeros
excedentes en moneda constante u homogénea que se generen en los ejercicios posteriores al de
absorción, exponiéndose en nota a los estados contables la consecuente restricción a la
distribución de excedentes


Más información
https://rdu.unc.edu.ar/bitstream/handle/11086/4576/2016%20Trabajo%20Final.pdf?sequence=1&isAllowed=y (incluye modelo de estados contables de cooperativas)

Torres, C. F. (2014). Normas contables para entes cooperativos: analisis y aplicación de la Resolución N° 24 de la FAPCE y sus normas complementarias. Buenos Aires: Osmar D. Buyatti.