Reclamo fiscal y alternativas del contribuyente: ¿impugnación o pago y repetición?

 Reclamo fiscal y alternativas del contribuyente: ¿impugnación o pago y repetición?

31 de mayo de 2016

Un fallo del Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires resolvió un caso en el que se había determinado una deuda de Impuesto sobre los Ingresos Brutos y el contribuyente, que originalmente había interpuesto recursos contra la determinación, se acogió a un plan de pagos e inició una repetición. El Tribunal analiza si la impugnación administrativa de una determinación de oficio excluye o no la acción de repetición de lo pagado.

   

1. Hechos

La Agencia Gubernamental de Ingresos Públicos (la “AGIP”) determinó una deuda de Impuesto sobre los Ingresos Brutos del contribuyente, quien decidió interponer los recursos administrativos legalmente previstos –reconsideración y jerárquico– y, una vez agotada la vía administrativa, solicitó el acogimiento a un plan de facilidades de pago –sin reconocer la deuda–. La AGIP concedió el plan y el contribuyente pagó el anticipo y las primeras cuotas de ese plan; luego inició acción judicial de repetición.

El Fisco opuso excepción de inhabilitación de instancia y solicitó que se declare inadmisible la repetición, con sustento en que, una vez agotada la vía administrativa con la resolución denegatoria del recurso jerárquico, el contribuyente contaba con un plazo de 90 días para impugnar el acto administrativo (Cfr. artículo 7° del Código Contencioso Administrativo y Tributario[i]). Ello no había ocurrido. En cambio, el contribuyente inició una repetición una vez transcurrido el plazo de caducidad antes mencionado. A criterio del contribuyente, su postura era correcta en tanto y en cuanto ni el Código Fiscal local ni el Código Contencioso Administrativo y Tributario establecían un plazo de caducidad para, una vez efectuado el pago, iniciar la acción de repetición. En consecuencia, siempre que la acción de repetición se interpusiera antes de que operase la prescripción, no existirían impedimentos temporales para la habilitación de la instancia. 

El juzgado de primera instancia y la Cámara en lo Contencioso Administrativo y Tributario consideraron correcta la posición fiscal y declararon inadmisible la repetición. El sustento medular de las decisiones consistió en que, una vez que el contribuyente elige recurrir administrativamente y se agota esa vía, más allá de que haya procedido o no al pago adeudado, tiene un plazo de 90 días para iniciar una acción para impugnar el último acto administrativo a fin de evitar que este quede firme y sea irrevisable en sede judicial. En otras palabras, si el contribuyente recurre hasta agotar la instancia administrativa con el último de los recursos disponibles, debe intentar la revocación en sede judicial si pretende evitar que el criterio fiscal quede firme, siendo irrelevante si ha pagado o no la deuda en discusión.

Contra la sentencia de Cámara el contribuyente interpuso recurso ordinario de apelación ante el Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad de Buenos Aires (el “TSJ”).

2. La sentencia del Tribunal Superior de Justicia

El TSJ[ii] declaró formalmente la admisibilidad del recurso interpuesto, y se introdujo en el análisis de los argumentos articulados por las partes. Es importante tener en cuenta que de los cinco jueces del TSJ, dos se enrolaron en la postura del contribuyente, dos en la postura de la AGIP, mientras que el Dr. Lozano, atento a las circunstancias excepcionales del caso, dirimió la cuestión acogiendo el planteo del contribuyente. Es importante tener en cuenta que si esas circunstancias excepcionales no hubiesen ocurrido, tal magistrado hubiese adscripto a la posición de la AGIP (como lo había hecho en un fallo anterior[iii]).

Las juezas Conde y Ruiz se expidieron en favor de la posición de la AGIP sobre la base de que el Código Fiscal local prevé dos vías alternativas para cuestionar una determinación de oficio. Por un lado, el contribuyente puede optar por abonar la deuda requerida e iniciar la acción de repetición. El plazo para iniciar tal acción es el de prescripción, y no existe un plazo de caducidad. Por otro lado, el contribuyente puede cuestionar la determinación interponiendo recurso de reconsideración y, en caso de una resolución adversa, recurso jerárquico. El acto administrativo que resuelve el recurso jerárquico agota la vía administrativa, y si resulta desfavorable al contribuyente, este tiene 90 días para iniciar acción de impugnación judicial (y si hubiese efectuado el pago, peticionar expresamente la devolución del pago sin causa). 

Si el contribuyente no interpone la acción judicial dentro del plazo previsto, se produce la caducidad de la acción y del derecho. Las magistradas entienden que una vez que se elige una de las vías (impugnación administrativa o pago y repetición), los contribuyentes no pueden abandonarla y reconducir sus planteos a la otra, sino que deben cumplir todos los trámites y requisitos previstos para la vía elegida.

Por el contrario, los jueces Casás y Paz se expidieron en favor de la posición del contribuyente. A tal fin consideraron que el hecho de que el contribuyente no haya agotado la vía administrativa o que, habiéndola agotado, no haya iniciado la acción de impugnación dentro del plazo de 90 días, no obsta a la admisibilidad de la acción de repetición. Sustentan tal afirmación en que el Código Fiscal establece dos requisitos básicos para la procedencia de tal acción: que se haya pagado el tributo y que ese pago haya sido indebido y sin causa. Afirman que no corresponde a los jueces incorporar exigencias adicionales a las previstas por la ley.

Tal como se adelantó, el juez Lozano fue quien dirimió la cuestión en favor del contribuyente, pese a que su posición en precedentes anteriores fue opuesta. En el caso, consideró que como el contribuyente había solicitado el acogimiento a un plan de facilidades de pago y este había sido aprobado por un nuevo acto administrativo, “pudo pensar que se había renovado la discusión” al incorporar la deuda en ese plan, y por ello abandonó la vía de impugnación elegida originalmente e inició la repetición. 

Consecuentemente, el TSJ revocó la sentencia de la Cámara y ordenó que se dicte un nuevo fallo conforme a los lineamientos de su decisión.

3. Conclusión

Una lectura detenida del fallo nos permite advertir que existen argumentos razonables que sustentan las dos posiciones adoptadas por los jueces del TSJ y, a su vez, que la decisión, que en este caso “excepcional” fue a favor del contribuyente, podría ser a favor del Fisco en otros casos.

El conflicto que dirime el fallo no resulta extraño a la práctica contencioso tributaria, pues ocurre con cierta asiduidad que ante un reclamo fiscal, los contribuyentes se encuentren ante la disyuntiva de impugnar la pretensión del Fisco, o pagar la presunta deuda a fin de evitar el pago de intereses, obtener la reducción de multas o acogerse a un plan de facilidades de pago. En estos supuestos surgen diversos interrogantes 

1. ¿Si pago, debo continuar recurriendo administrativamente? 
2. ¿El pago debe ser bajo protesto? 
3. ¿Si quedó firme la instancia administrativa, puedo iniciar igualmente una repetición? 
4. ¿Debó iniciar una demanda de impugnación o una repetición? 
5. ¿Qué plazo tengo a tal fin?

Más allá de las posiciones enfrentadas, la cuestión en sede de la Ciudad de Buenos Aires parece clara a la luz de los precedentes existentes y considerando la actual composición del TSJ. Una vez que la AGIP ha determinado de oficio la obligación tributaria de un contribuyente, este puede elegir pagar y repetir, o recurrir. Si decide recurrir, debe interponer cada recurso dentro de los plazos establecidos en el Código Fiscal y una vez agotada la instancia administrativa, la acción de impugnación dentro de los 90 días establecidos por el Código Contencioso. Resulta indiferente que en el camino recursivo haya procedido o no al pago. En otras palabras, el plazo para repetir es el plazo de prescripción sólo cuando se ha escogido la vía de pagar y repetir, y no la vía recursiva.

Pero el fallo del TSJ deja un mensaje adicional. El análisis efectuado en el caso y las posiciones adoptadas por el fisco y el contribuyente se pueden repetir en todas las jurisdicciones: a nivel nacional, provincial y municipal. Consecuentemente, al decidir si cuestionar (administrativa o judicialmente) una determinación de tributos o proceder al pago, es vital efectuar un análisis detenido de las leyes fiscales y códigos de procedimiento contencioso administrativo locales, a fin de elegir la alternativa que mejor resguarde los derechos del contribuyente y permita responder los interrogantes que formulamos en párrafos precedentes.

[i] Art. 7° - Plazos. Denegatoria tácita. La acción debe interponerse dentro del plazo perentorio e improrrogable de noventa (90) días computados desde el día siguiente al de la notificación de la decisión que agota la instancia administrativa. La demanda puede iniciarse en cualquier momento cuando el agotamiento de la instancia administrativa se configure a través de su denegatoria tácita, sin perjuicio de lo que corresponda en materia de prescripción.

[ii] Expte. N° 9989/13 “Bank Boston NA c. GCBA s. Repetición (Art. 457 CCAyT) s. Recurso de apelación ordinario concedido”, Tribunal Superior de Justicia de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires”, 23/12/2015.

[iii] “GCBA s. queja por recurso de inconstitucionalidad denegado en: Laboratorios Mar S.A. c. GCBA s. Repetición (Art. 457 CCAyT)”. 11/06/2014. Disidencia del Dr. Lozano.